חברות המס על הכנסה משכירות היא במקרים רבים עניין אפור – כאן תוכלו לקרוא את המדריך המלא (המס על השכרת דירה, ואיך ניתן לחסוך במס), וכאן – מחשבון מס על השכרת דירה. מעבר למסלולי המס השונים והיכולת להפחית מיסים בצורה משמעותית, עולה שאלה – מתי השכרת דירות תיחשב כעסק ומתי לא? זו לא שאלה פשוטה וההשלכות שלה קריטיות – הכנסה מעסק מחייבת במס מלא, הכנסה שלא מעסק, הכנסה פאסיבית, היא בהתאמה תמוסה לפי המסלולים המוצעים בחוק, ומדובר בהטבת מס ענקית.

רשות מס הכנסה מנסה לעשות סדר בעניין בהמשך לפסיקה בתחום, כאשר המוטו הוא כזה – מעל 10 דירות זה עסק, עד 5 דירות זה לא עסק. כן עד 5 דירות זה לא עסק, תשלום המס יהיה נמוך במיוחד.

על פי חוזר של רשות המיסים מפורטים השיקולים  לאורם יש לבחון את סיווג ההכנסה מהשכרת דירות למגורים כהכנסה מעסק לעומת הכנסה פאסיבית. לעמדת רשות המסים הכנסה מהשכרה של 10 דירות מגורים ומעלה תסווג כהכנסה מעסק. כמו כן, על מנת לאפשר ודאות מסוימת, מניחה הרשות כי הכנסה מהשכרה של עד 5 דירות מגורים תיחשב כהכנסה פאסיבית. השכרה של למעלה מ-5 דירות מגורים ופחות מ-10 דירות תיבחן בהתאם למבחנים השונים שהובאו בחוזר ועל פיהם יוכרע אופייה כהכנסה מעסק או כהכנסה פאסיבית.

   בין מבחני העזר הנמנים בחוזר, טיב הנכס, אופן המימון, תקופת ההחזקה בנכס, בקיאות בתחום בו מתבצעות העסקאות, מנגנון, תדירות העסקאות או הפעולות, היקפן הכספי של העסקאות, מבחן היזמות (ההשבחה והשיווק) ו"מבחן העל"- מבחן הנסיבות, במסגרתו נבחנת כל נסיבה רלוונטית שיש בה כדי לסייע בגיבוש קו ההבחנה.  אין הכרח כי כל המבחנים יהיו רלוונטיים בכל מקרה; יישום מבחני העזר ייעשה באופן מצטבר ובשים לב לנסיבות, באופן המותיר מרחב של שיקול דעת ומקום להתרשמות מהתמונה המלאה של כל מקרה לגופו.

בהתאם לחוזר, כאשר ההכנסה מופקת באופן נמשך, שיטתי ותדיר ומתקיים קשר ישיר בינה לבין היגיעה האישית וההון האנושי של הנישום או שלוחיו, וכאשר השכרת ריבוי דירות מצריכה היערכות מערכתית, יש בכך כדי לספק אינדיקציה משמעותית להתקיימות עסק של השכרה. אי לכך, לעמדת הרשות, הכנסה מהשכרה של 10 דירות מגורים ומעלה תסווג ככלל כהכנסה מעסק כאשר, על נישום הטוען אחרת, מוטל נטל משמעותי לשכנע כי מתקיימות בעניינו נסיבות מיוחדות החורגות מן הכלל.

החוזר מפורסם לאחר שביום 2.1.2018 ניתן בבית המשפט העליון פסק הדין בע"א 7204/15 פקיד שומה תל אביב 4 נ' לשם ובע"א 8236/16 פקיד שומה ירושלים 1 נ' בירן. בית המשפט העליון קיבל את הערעורים שהגישה רשות המסים, ופסק כי בשני המקרים מתחייבת המסקנה לפיה יש לראות את דמי השכירות שקיבלו הנישומים כהכנסה מעסק החייבת במס על פי סעיף 2(1) לפקודה ולא כהכנסה פאסיבית. בהתאם, לא תחול הוראת סעיף 122 לפקודה על ההכנסות מדמי השכירות שהפיקו. בפסק דין מקיף, התווה בית המשפט העליון את השיקולים שיש לקחת בחשבון עת באים לבחון סווגה של הכנסה מדמי שכירות מהשכרת דירות מגורים כהכנסה מעסק או כהכנסה פאסיבית.

הוראות החוזר מביאות לכדי ביטוי את קביעתו של בית המשפט.

מצורפת טבלת כמות הדירות המוחזקות בידי יחידים לפי מרשמי רשות המסים נכון לנובמבר 2017.